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浅谈商品流通企业存货的计量、暂估和损失（一）

——上海泛远税务师事务所高级税务顾问刘慧桢

              存货是商品流通企业很重要的一项资产，对于存货的初始成本计量、存货暂估入账和存货盘亏、毁损、报废、被盗损失的相关税务规定，一直是商品流通企业比较关注的重点和难点。以下分为两部分讨论商品流通企业存货的相关处理：
一、商品流通企业存货的初始成本计量和存货暂估入账的相关处理
依据《企业会计准则――存货》第六条规定，存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。
《企业会计准则――存货》应用指南，企业（商品流通）在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本，也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。对于已售商品的进货费用，计入当期损益; 对于未售商品的进货费用，计入期末存货采购成本。企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益。

《企业会计准则――存货》第九条规定，下列费用应当在发生时确认为当期损益，不计入存货采购成本：
（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用；
（2）仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的费用）；
（3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。

       存货实际初始成本的计量，也因行业的不同而核算不一。下面通过二个案例来说明存货初始成本的计量和估价入账对企业的重要性。

案例1—商贸企业：

      该企业在采购商品过程中发生的运费包括了公路运费、铁路运费和海运费，公路运费、铁路运费的发票随货物一起收到，但是海运费发票要过1-2个月才能收到，在这种情况下，该企业原来的会计处理方法是将采购过程中发生的相关费用直接计入当期损益，而没有在存货成本中归集，这样做虽然减少了核算的工作量，但是不符合会计信息质量的要求，不能真实地反映该企业的财务状况和经营成果。主要体现在以下几方面：1、由于进货的相关费用计入了当期损益，在编制财务报表时，企业存货净值不能真实的反映其初始成本；2、当期存货未在当期销售或者跨年度销售时，该批存货的进货费用从其他存货的销售收入中得到补偿，结转的销售成本不真实从而导致了经营成果的不准确；3、已销售货物由于有些发票未到，初始成本不能直接计入当期损益，或者当期进货费用较高或者较为集中时，会引起年度中利润的大起大落，不利于对各期经营成果进行正确的评价；4、对业务部门不能正确考核。针对企业情况，我们根据《企业会计准则――存货》第六条规定，存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用，对该企业的存货初始成本的计量进行调整，即采取

对于采购过程中发生的相关运输费、装卸费、仓储费等费用，凭发票直接计入存货的初始成本；
对于票到货未到的情况，应先计入“在途物资”，等货到验收入库后，凭入库单再从“在途物资”转入“存货”；
对于货到票未到的情况，先凭入库单暂估价入库，等收到发票后，再将原暂估价用红字冲回，按发票记录的相关内容入账。由于采取了对存货的正确计量，对商品的毛利率正确核算，对业务部门有了很好的考量。给企业领导决策提供了有力的依据。

案例2---食品批发企业：

      该企业账面反映毛利率很低，费用也很低，粗看企业在财务上没问题，但是仔细分析每月存货暂估价入账的数字很大（每月近1700-1800万元之多），也就是说，这样的企业不需要关注费用，只要成本上稍做手脚就能调节利润。该企业却忽略了国家相关政策，国家税务总局于2010年三次在国家税务局网站对未取得发票在税前列支作了解答——“对企业购买但尚未取得发票的已入库且入帐的存货和固定资产，原则上须在年度终了前取得正式发票后其相关的支出方可税前扣除，但考虑到部分企业的实际情况，在上述规定时限内取得发票确有困难的，本着实质重于形式的原则，特做如下补充规定：对在年度终了前仍未取得正式发票的已估价入帐的存货、固定资产，取得发票的时限最迟不得超过纳税人办理当年企业所得税年度纳税申报法定截止期限之前，超过这一时限的已办理汇算清缴税前扣除的相关支出应进行纳税调整”。
      所以在2010年下半年我们多次去该企业，督促该企业对估价入账的存货要引起高度重视，特别是年底12月份暂估价入账的存货全部凭入库单估价入账，在2011年一季度将取得的发票一一对号销帐，企业所得税清算前未取得发票的，应调整应纳税所得额。
      国家税务总局公告2011年第34号文第六条“关于企业提供有效凭证时间问题”的规定—— “企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算;但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证”。
      至此明确取得“凭证”——发票，放宽到汇算清缴（5月31日）止。

综上所述，每个企业应根据自身的实际情况，正确核算存货的初始成本，以杜绝税务风险。

《公司法》连带责任制度实务问题研究（一）

-------上海汇茂律师事务所秦双印律师

       新公司法按照私法自治原则，把以前的行政管理型法律转变为当事人意思自治型法律，把一些强制性规范修改为任意性规范，赋予公司自治和股东自治的权利。但为防止股东权利滥用，破坏公司法设立鼓励公司和股东自治的目的，新公司法设置了诸多约束股东权利机制，其中连带责任制度就是一个很好的机制。

第一种情况公司分立时的连带责任

       近年来，常常发生公司借改制之名，将优质资产剥离注册新公司，把债务留给旧公司的“金蝉脱壳”逃废债务行为。为有效堵塞公司分立被恶意利用的通道，公司法第177条规定：“公司分立前的债务由分立后的公司承担连带责任。但是，公司在分立前与债权人就债务清偿达成的书面协议另有约定的除外。”
       从法理上分析，法人的分立是指一个法人分成两个或两个以上的法人。法人分立有新设分立和派生分立两种。新设分立是指原法人解散，法人将全部资产分别划归两个或两个以上的新法人。派生分立是指原法人存续，法人将一部分资产分出去另设一个或若干个新的法人。公司分立前的债务由分立后的公司承担，直接关系到债权人的利益，其性质为债务的承担，是民商法上的一项重要规则，我国法律和司法解释均有类似规定。《民法通则》第44条第2款概括规定了该项规则：“企业法人分立、合并，它的权利和义务由变更后的法人享有和承担。”其中虽未有“连带”责任的字样，但其中的“义务由变更后的法人承担”，应包括连带责任。公司作为企业法人，当然的适用该规则。《合同法》第90条后段规定：“当事人订立合同后分立的，除债权人和债务人另有约定的以外，由分立的法人或者其他组织对合同的权利和义务享有连带债权，承担连带债务。”此与新公司法的规定同出一辙。最高法院《关于审理与企业改制相关民事纠纷案件若干问题的规定》第12条规定：“债权人向分立后的企业主张债权，企业分立时对原企业的债务承担有约定，并经债权人认可的，按照当事人的约定处理；企业分立时对原企业债务承担没有约定或者约定不明，或者虽然有约定但债权人不予认可的，分立后的企业应当承担连带责任。”司法解释的规定则更为具体。

第二种情况公司对外投资的连带责任
       公司法第15条规定：“公司可以向其他企业投资; 但是, 除法律另有规定外,不得成为对所投资企业的债务承担连带责任的出资人。”公司作为企业法人，应当可以用公司的资产进行投资活动，以获取更多的利润，但对其他企业投资不能影响公司的稳定和发展。公司对其他企业投资也应当以其投资额为限，否则将加大公司的经营风险，损害股东和债权人的利益。